我国政府会计改革目前正处于研究和试点阶段，对我国政府会计目标的基本内容进行深入的讨论和分析非常有必要。考虑到我国现有国情，政府会计改革的目标和模式更适合“两条腿走路”的“双保险”模式。

 

　　预算会计与财务会计并存

　　建立预算会计、财务会计分立并存的政府会计体系。政府会计新旧模式的重要差别在于拓展政府会计功能，特别是扩展财务会计的功能，使其反映更多政府会计信息。建立如此一个目标模式把预算会计和财务会计的关系处理好，这涉及一系列具体问题，例如会计要素、核算方式、会计报表等。依据我国国情和现实情况，经过认真研究并参考国际会计改革经验，建议如下。

 

　　第一，将预算会计和财务会计两个系统明确分离。将现有预算会计的“三分式”体系改为按功能划分的“两分式”，这样更加明确分工，便于分别发挥相应的功能作用。同时能够弥补目前预算会计体系功能定位不清，财务会计和成本会计功能缺失的不足，利于财务会计功能的健全和加强，而且也利于预算会计功能的更好发挥。

 

　　第二，用制度方式管理预算会计，用准则和制度并存的方式管理财务会计。政府会计规范体系应形成与这种管理模式相适应的，包括政府会计准则和政府会计制度的形式。其中政府会计准则分为基本准则和具体准则两部分，基本准则为政府会计制度提供理论依据和原则指导，而具体准则是依据财务会计的需要制定的相关会计标准，而对预算会计和财务会计两个方面的实务操作则由政府会计制度做出规定。

 

　　第三，在实务中预算会计和财务会计两个系统并存，可以通过改造现有的预算会计电子信息系统，将财务会计融合其中形成新型电子信息系统。可以分别按预算会计和财务会计的不同会计基础，通过同一账套里的不同科目进行同步分录处理。这样不仅相对比较简便，同时也避免了分别处理账目可能带来的差错，而且通过借助信息化技术手段—— —财务软件，能够略微减轻工作负担。

 

　　第四，预算会计根据自身功能编制预算(决算)收支表，财务 会计按照自身功能编制资产负债表、收入费用表，预算收支表和收入费用表之间存在差异，为了说明两者数据之间的关系和差异，在必要时可以编制差异调节表。

 

　　决算报告加政府财务报告的披露方式

　　建立决算报告加政府财务报告的双重披露方式。有必要在新的目标模式中建立规范、透明的政府会计信息披露制度。因此我们建议应分别用政府决算报告和政府财务报告来对应披露预算会计和财务会计信息。

 

　　为帮助使用者更好地了解预算执行情况、相关背景，以及变化情况，政府决算报告应当对会计数据、文字解释、专项说明、比较分析等内容进行更详细的描述;同时应制定全面的决算报告相关制度，明确规定其编制方法、审批程序、披露范围、披露内容、披露方式、时限等。另外，决算报告的披露范围也应当逐步转变为面向社会公众。

 

　　我国政府财务报告制度改革应结合我国国情与管理水平，应采用以财务报表为主，附以必要的分析说明为辅的形式。其主体内容至少应包括：一是反映宏观经济形势的财政经济情况分析、宏观经济状况及统计指标;二是政府财务状况和运营情况，分析财政中长期可持续状况;三是政府财政财务管理情况，包括预决算、资产负债和收支管理以及政府财务制度建设及执行的政策要求、主要措施和取得成效等情况;四是财务报表及注释，以及需要说明的重大表外事项等。

 

　　准则加制度的会计体系构建“准则+制度”的政府会计体系。根据目前及短时间内我国行政事业单位财务会计管理水平来看，行政事业单位及其会计人员十分适应和熟悉目前的预算会计制度管理方式和简单明晰的业务操作规范。因此，根据以往我国企业会计规范体系的建设经验，为适应政府会计新模式的要求，在制定政府会计准则的同时，相应的政府会计制度也应该开始着手制定。必须改变当前“三分式”的预算会计体系，为了保证会计信息能够准确合并，需要制定和执行统一的政府会计准则和制度，奠定编制政府综合财务报表的基础。

 

　　在“准则+制度”的政府会计体系中，准则应具有原则性、指导性，特别是基本准则，应当在政府 会计的基本理论、概念、定义和原则以及政府会计制度的建设这几方面起到指导和引领作用。根据基本准则所构建的理论框架，对政府会计制度进行构建和调整，同时与具体准则协调一致。另外，考虑不同行业单位具有不同的性质、职能和业务特点，可以针对不同的分行业分别制定会计核算办法，但都必须遵照统一的准则要求。

 

　　从目前我国政府会计的实践需求来看，“准则+制度”模式比较适应我国当前行政事业单位的财务会计管理和人员水平，减少了来自于广大会计人员阻碍改革推行的压力。

 

　　最大程度地采用权责发生制

　　事实上，政府会计应包括政府预算会计和政府财务会计两大部分。西方政府会计改革的主要标志就是在政府财务会计中推行权责发生制，这也是政府会计改革中最为重要的内容之一。

 

　　可以说，在权责发生制的逐步引入和政府财务会计体系的不断完善方面各方已经达成共识。

 

　　2013年3月6日，欧盟委员会向欧盟理事会和欧洲议会提交了题为《成员国向实施协调的公共部门会计准则迈进国际公共部门会计准则对成员国的适用性》的研究报告。其中指出，欧洲政府会计改革的方向是在整个欧盟各层级政府采用一套协调的且核算基础为权责发生制的会计准则。

 

　　但从世界范围来看，完全的权责发生制只在少数国家的政府会计核算中运用，大多数国家都是逐步地将会计核算基础转变为 权责发生制。而我国经济改革道路的形式同样决定了政府会计改革是循序渐进的，应采取先易后难、逐步扩大的方式引入权责发生制，不可一蹴而就，一步到位采用完全的权责发生制。

 

　　从会计角度看，目前我国的政府会计改革主要是在满足预算管理的实际需求的同时，对政府预算会计和财务会计内容进行完善。基本做法可以是，预算会计仍旧保持现有的主要核算基础，但是财务会计方面对综合政府财务报告的核算和编制逐步推行权责发生制。目前我国的政府会计模式是预算会计和财务会计分立并存，因此政府预算会计和政府财务会计可以分别将修正的收付实现制和修正的权责发生制作为相应的核算基础。

 

　　一般来说，修正的权责发生制是限制确认资产和负债的范围，以及选择不同程度，包括对金融资产、非金融资产、固定资产、公共基础设施和无形资产的确认，并计提折旧;但对国防基础设施、自然资源、文化文物资产不确认为报表资产，只在取得或建造时确认支出;确认短期金融负债和所有负债但不包括养老金负债等;对于一些较难确认的政府债务，例如政府担保债务、养老金缺口等，可以考虑采用表外披露的方式进行报告。

 

　　根据美国的经验，同时参考国际公共部门会计准则委员会的建议，可以发现除了国防基础设施、自然资源、文化文物资产、养老金负债等极少数项目外，其他项目都应该采用权责发生制核算。对这几个项目采取表外披露，或仅披露数量的方式，其原因在于技术上存在对这些资产和负债在确认、价值计量方面的困难，且计量成本过高，或存在政治、军事上的敏感性等。

 

　　　（来源：中国会计报）