继OECD于10月5日发布BEPS项目最终报告后，中国国家税务总局昨日在京对商界和媒体召开BEPS项目成果发布会，并同期发布BEPS项目15项行动最终报告中文版。国家税务总局国际司廖体忠司长、王晓悦副司长、相关官员以及来自OECD的 BEPS项目负责人Raffaele Russo先生与会并做出相关发言。

 

　　税基侵蚀和利润转移（BEPS）项目是由二十国集团（G20）领导人背书，并委托经济合作与发展组织（OECD）推进的国际税改项目，旨在建立有利于全球经济增长的国际税收规则体系并通过各国行政合作机制共同打击国际性逃税行为。OECD于2015年10月5日发布OECD/G20 BEPS项目2015年最终报告英文版，共15项产出成果和一份解释性声明。这些成果已于10月8日由G20财长与央行行长会议审议通过，并将提交11月G20安塔利亚峰会由各国领导人背书。在OECD发布最终报告英文版的数日内，国家税务总局于2015年10月10日召开BEPS项目2015年成果宣讲会，国家税务总局国际司廖体忠司长，王晓悦副司长，相关处室官员以及OECD BEPS项目负责人Raffaele Russo先生分别就各自对BEPS项目的见解和最终报告的解读，以及对于在中国的政策反应和执行实践做出了一系列分享。国家税务总局官方网站也在会后第一时间发布了OECD/G20 BEPS项目的2015年最终报告的中文版（2015年最终报告）。

 

　　对于BEPS取得的主要成就，廖司长总结了如下五个重大突破：

 

　　？ 在数字经济领域，虽然没有明确成型的建议措施出台，但是确定了实质性经济存在测试的原则（substantial economic presence test），并引入了税收存在（taxable presence） 的概念，这些原则和概念的确定对于将来在数字经济领域相关税收问题的进一步研究和探讨都奠定了有力基础。

 

　　？ 在防止国际税收规则的滥用领域，包括防止协定滥用和转让定价领域等有相当成就。

 

　　？ 在增加信息透明度领域，包括分国别报告、转让定价文档以及强制性披露要求中都有相当程度的体现。

 

　　？ 在增加确定性领域，针对可能产生的不确定性以及由于不确定性带来的双重征税，也有相应措施的解决。

 

　　？ 在国际合作互助领域，作为多个国家共同参与的立法行动，已有超过七十个国家参与的多边公约将对相关信息交换及征管互助方面起到前所未有的重要作用。

 

　　国家税务总局将展开的BEPS中国落地计划总体包括如下内容：

 

　　改革中国的国际税收管理格局。国家税务总局国际司于今年年初成立了新的对外税务处，旨在更好的针对对外投资进行管理和提供相关服务。

 

　　统一全国风险应对机制。2015年年底前考虑出台文件，在部分总部集中地针对国际税收相关事务试行总部所在地税务机关集中管理。

 

　　进行BEPS成果国内法的转化。修改《特别纳税调整实施办法》（“2号文”）（征求意见稿已出）；对比《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定及议定书条文解释》（“75号文”）和BEPS相关的研究成果（包括常设机构条款）并进一步考虑修订75号文方案；考虑修改受控外国企业相关条款；进一步加强情报交换和透明度建设等等。

 

　　进一步全面推进信息化管理。

 

　　廖司长强调，在此政策制定和执行的过程中需要考虑的因素包括四大转变和一个策略，即：资本输出国到资本输入国的转变，效益驱动到创新驱动的转变，从制造业单一现代化到价值链全链条现代化的转变，从世界工厂到世界市场的转变，以及一带一路的基本战略。

 

　　后BEPS时期OECD的相关计划和中国的持续参与

 

　　从2016年开始，G20和OECD国家将继续在平等的基础上开展后续工作，包括：金融交易的转让定价问题，交易利润分割法的指引，无形资产的定价问题，常设机构利润归属规则的调整，非共同投资工具的税收协定适用问题，保险和银行业集团的利息和金融支付税务扣除问题，《多边工具》的谈判与起草等等。此外，OECD已经一致同意尽快构建后BEPS包容性工作架构，监督BEPS成果的落实，并为发展中国家提供帮助。中国将持续深入积极的参与这一系列过程。

 

　　2015年部分最终报告的相关概述和对于中国的借鉴意义

 

　　2015年最终报告包括15项行动计划报告和一份解释性声明，并提出了针对BEPS项目15项行动计划的一揽子措施。OECD各成员国已就全面的一揽子措施达成了共识，承诺将遵循并一致落实。这些一揽子措施包括更新最新标准、重新修订现有标准，采取通用方案以缩小各国法规的差异，以及基于最佳措施指定的指南：

 

　　？ 出台协商的最低标准：对有害税收实践（行动计划5）、税收协定滥用（行动计划6）、分国别报告（行动计划13）和争端解决（行动计划14）的建议；

 

　　？ 修订现有的国际标准：修订的OECD转让定价指南（行动计划8-10），修订的OECD税收协定范本（包括关于常设机构地位的行动计划7）；

 

　　？ 常用方法和国内法律的最佳实践：混合错配安排（行动计划2），受控外国公司规则（行动计划3），利息扣除限制（行动计划4）和税收筹划方案的强制披露（行动计划12）；

 

　　？ 分析性报告：数字经济的税收挑战（行动计划1），BEPS数据统计分析（行动计划11）和基于建议实施税收协定的多边工具（行动计划15）。

 

　　针对国家税务总局此次宣讲会涵盖的行动计划的内容概述如下：

 

　　第3项行动计划 – 制定有效受控外国公司（CFC）规则

 

　　受控外国公司制度是防止纳税人将利润转移至低税国受控外国公司而逃避或递延税收的制度。根据该制度，符合规定的所得即使没有汇回国内也要视同汇回征税。受控外国公司制度事关各国经济政策，也关系企业竞争力。因此，报告没有要求各国统一进行受控外国公司立法，而仅就立法要素、所得认定、外国税收抵免、境外股息免税等，提出最佳实践，以供各国参考。第3项行动计划的最终报告对有效的受控外国公司规则的必要“构成要件”提出了建议。最终报告指出这些建议并非最低标准，而是为确保选择采用它们的管辖区能有一套规则以有效防止纳税人将利润转移至外国子公司。设计有效受控外国公司规则的六大构成要素包括定义（包括控制的定义），豁免和门槛，所得的定义，所得的计算，归属受控外国企业所得以及防止和消除双重征税。

 

　　对中国的借鉴意义：

 

　　鉴于中国积极参与BEPS议题的讨论，国家税务总局正在全面修订《特别纳税调整实施办法》并发布了征求意见稿。征求意见稿第十章《受控外国企业》，已充分借鉴BEPS报告中分享的最佳实践，并结合中国实际对受控外国企业的“构成要件”进行了细化，细化内容包括“控制”的定义、受控外国企业利润中应归属于居民企业部分的判定及受控外国企业豁免条件等。

 

　　第7项行动计划 - 防止人为规避构成常设机构

 

　　第7项行动计划的最终报告提议对OECD税收协定范本第5条中常设机构的定义进行修改，以防止外国企业在其他国家开展运营时通过如下安排及策略避免构成常设机构。

 

　　？ 修改OECD税收协定范本第5条第5款。报告约定：若某人在某国开展的活动是为了经常性订立由境外企业履行的合同，则应认定该境外企业在该国构成应税机构场所(taxable presence)，除非该人所开展的活动是其独立经营的一部分。

 

　　？ 修改OECD税收协定范本第5条第4款。该款是常设机构的豁免规定。随着数字化经济的发展和商业模式的变革，企业开展经营活动的方式也在发生显著变化。在某些情形下，以往被认为仅仅是准备性或辅助性的活动，现在可能属于企业核心业务活动。为了确保在一国开展的核心业务活动所产生的利润在该国征税，报告建议对该款进行修改，以确保豁免规定仅适用于准备性或辅助性活动。

 

　　？ 应对合同及活动拆分。报告认为，在全球化背景下，跨国企业可以通过改变架构轻易获取税收利益，因此，有必要明确企业不能将整体商业运营拆分成不同的业务，使得每个业务都满足准备性或辅助性的要求，从而适用于常设机构豁免规定。此外，范本第5条第3款关于建筑工地的规定也由于紧密关联企业之间拆分合同而被滥用。对此，OECD税收协定范本将纳入“主要目的测试”，以解决合同拆分带来的BEPS问题。

 

　　对中国的借鉴意义：

 

　　国家税务总局在2010年发布的75号文第五条常设机构的解释已经涵盖了BEPS第7项行动计划的部分建议，例如，企业不能将整体商业运营拆分成不同的业务，使得一些机构场所形式上满足准备性或辅助性的要求，从而符合常设机构豁免规定。国家税务总局表示，会考虑结合未来OECD税收协定范本的修订，吸收BEPS第7项行动计划的建议，考虑中国的特殊实际情况，进一步研究针对75号文如何衔接第7项行动计划的部分建议，以防止人为规避构成常设机构。

 

　　第8-10项行动计划 – 无形资产转让定价指引

 

　　基于独立交易原则的转让定价规则偏重于依据合同分配功能、资产和风险，这就导致现有的独立交易原则容易被不当使用，从而使转让定价的结果与跨国企业实际经济活动和价值创造不一致。因此，BEPS第8至10项行动计划要求在无形资产、风险和高风险交易三大领域进一步完善独立交易原则，确保转让定价结果与企业价值创造相一致。

 

　　对中国的借鉴意义：

 

　　《特别纳税调整实施办法》征求意见稿包含了与无形资产交易相关的全新章节。其中对无形资产采用了与OECD相同的宽泛定义：即纳税人在经营活动中拥有或者控制的没有实物形态的非金融资产，并且第三方在可比交易条件下愿意为获得该资产的所有权或者使用权付费。在某些方面，为适应中国实际情况，征求意见稿的内容还是与BEPS报告中的意见有差异。关于此方面的更多详情，敬请参阅安永2015年9月发布的《转让定价通讯》。

 

　　第12项行动计划 – 强制披露规则

 

　　第12项行动计划的最终报告提出一系列强制性披露制度建议。该制度的设计旨在通过为税务机关提供早期信息从而提高透明度，威慑潜在恶意税收筹划方案以及尽早识别与滥用协定有关的被认为构成BEPS相关纳税风险的发起人和纳税人。各国可自行选择是否采用强制披露制度。同时，在第12项行动计划最终报告下提出的建议并不会成为最低标准。

 

　　对中国的借鉴意义：

 

　　第12项行动计划对正在修改的《税收征管法》及其实施细则给予了指引，国家税务总局表示会考虑如何适当的引入强制披露规则到中国国内法，赋予纳税人和筹划方信息披露义务，对恶意税收筹划形成威慑。以便税务机关及时掌握信息，从而优化税收风险管理。

 

　　第13项行动计划 – 转让定价文档和国别报告

 

　　报告要求纳税人向税务管理机关提供高水平的转让定价资料，包括三部分：主文档、地方文档和国别报告。主文档一般包含企业集团全球组织架构、功能风险分布、全球运营状况，集团内部转让定价政策等宏观信息。地方文档主要包含关联方交易、交易额及其转让定价分析等。国别报告主要包括：集团内各运营单位在各国的经营情况，集团内部的利润分配情况以及纳税情况，各国经营单位的经济活动指标以及所承担的功能风险等。交换的信息将被予以保密。国别报告不能直接用于转让定价调整，只能用于风险识别、监控和调查。国别报告要在各国税务主管当局之间签署多边协议，且国内立法和行政以及技术手段到位后才执行。OECD希望从2016年1月开始要求跨国公司向居民国提交国别资料。

 

　　对中国的借鉴意义：

 

　　《特别纳税调整实施办法》征求意见稿针对国别报告中的大部分规定与BEPS的相关建议保持一致。中国属于采纳BEPS第13项行动计划中建议的首批国家之一，采用了关于同期资料的三个组成部分，即主体文档、本地文档和国别报告。关于主体文档内容的规定与BEPS的指引几乎一致。对于本地文档，征求意见稿所要求的内容涵盖程度则超出了BEPS的要求。

 

　　对于BEPS最终报告的具体内容，廖体忠司长指出，所有报告始终贯彻了一条总的指导性原则，即：利润在经济活动发生地和价值创造地征税。在这个经济全球化的时代，尽管国际合作是大势所趋，捍卫一国主权依然是根本。也正因如此，《解释性声明》在第二十三款下添加了中国强力主张的一条规定：“在不违背国际法承诺的前提下，各国有权自主决定是否实施以及采取何种方式实施这些变革”。而在另一方面，尤其是在国内立法实施BEPS成果方面，中国则将在维护国家利益的基础上平衡对国际社会的承诺，并在如何实施相关措施过程中尽量与国际社会协调一致。

 

　　针对部分人士在初期对于BEPS项目的怀疑，廖司长指出，整个行动计划过程遵循的机制是基本公平的，所有参与国享有同样的表决权，没有任何一个单一国家可以控制或主导规则的制订过程。最为重要的是，全体参与国遵循一个共同的遵循经济实质的指导原则来探讨如何更加公平的权衡和划分各国的税收征税主权。

 

　　诚如国际司领导指出的一样，BEPS是近百年来对国际税收规则的一次里程碑式的改革，是全球各类经济体以多边合作的形式进行的一次改革性合作的良好范例。在此项国际税改中，中国以OECD合作伙伴的身份平等参与BEPS行动计划，与OECD国家享有同等权利和义务，提出很多代表发展中国家的意见；另一方面，中国也将全面借鉴BEPS最新研究成果，结合中国实际，完善未来的征管体系和税收政策制度，在跨国公司全球利润分配中得到中国应有的公平。

 

 

　　　（来源：安永）