不论税制、税收征管如何改革，都应当保持税收收入占GDP比重基本稳定，不能大起大落。

 

　　在党的十八届三中全会《关于全面深化改革若干重大问题的决定》（后文简称《决定》）中，把财税问题提高到了治国安邦的高度，定位为国家治理的基础和重要支柱。其内涵极为丰富，为财税改革提供了明确的理论方向和改革操作指南。其中，针对税收改革明确提出了“稳定税负”的要求。这既是税收改革的原则，实际上也是税收改革的“一条红线”。税收改革，包括税收制度改革和税收征管制度改革，无论怎么改，都不能引起税负的大起大落。但这条原则却引发了社会的一些疑虑，担心结构性减税政策是不是会终止，税制改革是不是在增税和减税的框框内进行，等等。在全面深化改革的背景下，稳定税负的意蕴丰富，值得深入思考。

 

　　税负的含义

 

　　要准确把握“稳定税负”的改革意蕴，必须先弄清楚税负的含义。就税负的字面意义来分析，有多重意思：一是指宏观税负。这是结果意义上的，也就是说，既定税收制度在一定经济水平下运行的最终结果。从一个年度来观察，可用政府一年收取的税收收入占国民生产总值来衡量。这个比例上升，表明宏观税负上升；反之，表明宏观税负下降。显然，这是衡量一个国家税负水平的综合结果指标，国际之间的比较通常是用这个结果指标，反映出一个国家的实际税负水平。

 

　　二是指微观税负。这是从微观个体来观察所得出的结果，可用企业缴纳的税款占其销售收入或增加值来衡量。缴纳的税收构成企业的负担，无论是直接税还是间接税，其占企业销售收入的比例，反映出企业税收负担的高低。而家庭部门的微观税负可以其所缴纳税款占当年所得的比重来衡量。一般而言，在人均国民收入水平较低条件下，税收主要来自于企业部门；随着人均国民收入水平的提高，来自于家庭部门的税收会扩大，微观税负将会向家庭部门移动。从世界上看，高收入国家来自于家庭部门的税收远远高于中低收入国家。微观税负与宏观税负一般保持一致，在趋势上并非总是如此，二者时常背离，甚至是反向的。有时微观税负高，而在宏观税负上的反映可能并不高，在税负极不均衡的条件下尤其如此。

 

　　但由于存在税负转嫁，微观主体所缴纳的税款只是“名义税负”，并不等于其“实际税负”，因此，微观实际税负的衡量带有很大的不确定性，甚至可以说是“测不准”的。正是基于这一点，微观名义税负的决策意义要小于宏观税负。

 

　　三是指法定税负。这可用税法规定的税种、税率、扣除、优惠来观察。最简单的办法就是看税种的多少和税率的高低。税种多、税率高，表明法定税负也高；税种少、税率也低，法定税负无疑就低。但在税种少、税率高或税种多、税率低的条件下，法定税负的高低难以直观判断。

 

　　四是指实际税负。这里是指相对于“法定税负”而言的，与上述在税收转嫁条件下的名义税负和实际税负的概念不同。在讨论相对于法定税负的“实际税负”时，不考虑税收转嫁这个因素，而是加入“税收征管”来分析。实际税负与法定税负的偏离，与税收征管密切相关。税收征管能力很强，税收流失少，且又严格依法征税，实际税负与法定税负的偏离小。倘若税收征管能力不强，税收流失多，且又不依法征税，征管部门的自由裁量权大，那么，实际税负与法定税负的偏离就会很大。

 

　　在按照税收任务来征税的条件下，实际税负与法定税负偏离的方向取决于经济形势。法定税负是相对刚性，例如所得税，只要有应纳税所得，就必须征税，这是刚性的；但当应税所得为零时，征税也为零。就此而言，这种刚性是相对的，只具有法律刚性，具有相当的经济弹性。而税收任务是绝对刚性，具有人头税性质，不论纳税人能力如何，没有经济弹性。所以，当经济高涨时，实际税负往往小于法定税负，搞“藏富于民”，以利于来年税收任务的完成；而当经济低迷时，实际税负通常要高于法定税负，收“过头税”，甚至为完成税收任务而造假。

 

　　应当指出，相对于法定税负的实际税负，既可以是指微观的，也可以是指宏观的。一般在谈到宏观税负的时候，通常是指实际的宏观税负，法定的宏观税负可以测算，但难以确知。从对宏观决策的意义来说，实际宏观税负，即结果意义上的宏观税负最管用。它说明政府从一定时期的国民生产总值中所占有的份额，反映政府通过税收所实际支配的公共资源。

 

　　那么，三中全会《决定》要求“稳定税负”中的“税负”究竟是指上述哪种含义上的税负呢？放在全面深化改革这个背景下来观察，稳定税负的要求不是落在法定税负上，否则税制改革无法动弹；也不是落在微观税负上，否则税负调整也无法进行；而是落在实际结果的宏观税负上面。也就是说，不论税制、税收征管如何改革，都应当保持税收收入占GDP比重基本稳定，不能大起大落。这实际上也成为税收改革的一个约束条件，税收制度改革和税收征管制度改革都要以此为条件来考虑、设计和实施。

 

　　稳定税负，是全面深化改革的必要条件

 

　　全面深化改革，推进国家治理的现代化，其必要条件是税负要稳定。稳定税负，在宏观意义上就是要使税收增长与经济增长相适应，或者说，税收增长与经济增长基本同步。出现以下两种情况都意味着税负不稳定：一是税收增长远远快于经济增长，导致税负快速上升；二是税收增长大大低于经济增长，致使税负不断下降。税负不稳定，带来的是不确定性，无论是对全面深化改革，还是稳增长和调结构，都是不利因素。

 

　　稳定税负，一是给社会各主体提供了一种确定性和可预期性。改革给人以希望，带来期盼。但同时也会带来不确定性，不知结果如何，尤其是税改，带来的是税负减轻还是税负加重？如果发出的公共信息不明确，微观主体的行为就会紊乱。例如投资，当前景不可预期时，投资者就会举棋不定，投资下降；消费也是如此，这样就会加快经济增长的下行。同样，对待改革的态度也会是举棋不定，究竟是不是要支持改革？在这种情况下，改革的阻力实际上就会扩大。

 

　　全面深化改革，需要理顺政府与市场的关系、政府与社会的关系，这其中都涉及到税收的问题。无论是市场、企业，还是社会，家庭和个人，都需要政府给一个“定心丸”。不然，这两方面的关系不但理不顺，可能反而更添乱。一方面实行分权改革，给企业、居民更多的自组织权利，但若另一方面企业、居民的税负加重，则改革的效果就会被抵消。过去十多年来税收快速增长导致宏观税负不断上升，社会上出现了普遍的“税收焦虑”情绪和对税收的反感心理。在这个背景下，稳定税负就显得十分必要。从历史上看，因税收引发的社会剧变并不少见。要避免税收成为压垮改革的最后一根稻草，就不能再出现过去那些年税负飙升的情况。

 

　　二是有利于稳定经济负担，防止经济增长进一步下滑。税负既是微观主体的负担，也是宏观经济的负担，税负不断上升，都会拖累经济，成为经济的下行力量，不利于要素流动和结构优化。在经济增长乏力的情况下，以加强征管的名义，人为地强推税负上升，那对经济将是雪上加霜。例如，一些地方政府不顾实际情况的变化，在经济增长不到8%的条件下，却定下税收增长10%以上的目标，为保税收增长而“刮地皮”，给经济带来的是“内伤”，这会抑制经济活力，制造经济风险。

 

　　三是也有利于稳定财政，避免财政风险扩大。如果出现税收增长严重滑坡，甚至出现税收负增长，则将引发另一种风险——财政风险扩大。欧盟债务危机近在眼前，应引以为鉴。随着我国财政支出中教育、医疗卫生、社保等刚性支出比重的上升，财政支出的弹性日渐减弱，支出的压缩空间随之日渐缩小。特别是生态环境恶化、社会矛盾增多等公共风险都会转化为对财政支出的压力。若靠扩大赤字和债务来维持财政运转，属于饮鸩止渴的做法，会导致潜在的财政危机。

 

　　我国当前的改革是整体性的，系统化的，更是相互牵扯，充满风险，好比是在走钢丝，最重要的是找到平衡点。宏观税负如何权衡，对当前及今后的全面深化改革影响极大。保持税负稳定，实际上是改革的一个平衡点，有利于防范和控制公共风险，避免财政危机，是当前条件下的正确选择。

 

　　稳定税负，不等于税改的目标是有增有减

 

　　稳定税负，不是税改的目标，而只是税改的约束条件，或者说应遵循的原则。自从“稳定税负”提出以来，社会上产生了相当流行的一种看法：为了稳定税负，税改既要减税，也要增税。从表象来看，似乎如此，例如营改增是减税，而资源税、环境税、消费税的改革则会增税。这其实是一种误解。

 

　　税改是针对法定税负而言的，而稳定税负是针对实际的宏观税负而言的，两者不在一个层次上，不能混淆。随着经济增长降速，税收增长急剧放缓，已经低于经济增长，在2013年的上半年表现非常明显。这意味着税负在下降。针对这种情况，减税，即降低法定税负反而是稳定税负的一个有效举措。2013年出台的提高小微企业营业税、增值税起征点的举措，就是为了降低小微企业的法定税负。这样的减税措施恰恰是有利于稳定税负的，因为激活了微观活力，税源就会相应地扩大，为税收增长创造了条件。

 

　　税改的目标是完善税制，为发展方式转变和结构调整消除阻力，提供助力。为促进生态文明，抑制环境进一步恶化，税收是重要的辅助手段，例如通过资源税、消费税、环境税改革，扩大征收范围，提高法定税负，就可以更有力地发挥税收在这方面的积极作用。显然，这种增税不是为了稳定税负，而是发挥税收在抑制经济活动负的外部性方面的调节作用，增强税收调节功能。

 

　　税收与经济的关系是辩证的，千万不要以为增税就是有利于稳定税负，减税就不利于稳定税负。在经济增长疲弱的条件下，提高法定税负，或者通过征管变相地加税，实际上都是与稳定税负相悖的措施，只会导致税负更加不稳定。因为损害了经济，遏制了税源扩大，税收收入增长反而会慢下来。而有针对性地降低法定税负，却反而是有利于稳定税负。

 

　　与此相关联的是结构性减税。对这个问题误解也颇多。结构性减税，其含义不是指有增有减，而是相对于全面减税，采取的有针对性的、定向的减税措施。稳定税负与此并不冲突和矛盾，相反是相得益彰。要进一步放活微观，结构性减税不但不能止步，相反应当加大力度推进。尤其是营改增、小微企业的减税，应当在2013年基础上加快、加强，以进一步释放企业活力。结构性减税、税制改革、税收征管体制改革，这三者应当组合、协同推进，在税收政策、税收制度和征管制度三个层面形成合力，在保持税负稳定的同时，逐步实现税收制度和征管制度的现代化，为国家治理的现代化打好基础。
 

 

 　　　（来源：中国财经报网）