《中华人民共和国行政处罚法》第五条规定：“实施行政处罚，纠正违法行为，应当坚持处罚与教育相结合，教育公民、法人或者其他组织自觉守法。”这是在行政执法过程中对人民群众切身利益的根本保障。而推行说理式文书，正是落实这项规定的重要保障和有效手段，对优化纳税环境、规范税收执法和营造公正透明的营商环境，具有十分重要的意义。各级税务机关在执法过程中，对使用说理式文书进行了大胆而有益的探索，但其推进速度仍略显缓慢。本文梳理了基层税务机关推行说理式文书的难点，探讨推行说理式文书的具体措施。

　　一、运用说理式文书的必要性

　　形式内容上，说理式文书增加了法律依据详文，并对文书引用的法律条文进行节选、汇总，条理清晰、内容翔实，有利于纳税人详细了解案情，处理结果令人信服，同时方便纳税人学法、守法和用法。执法意义上，说理式文书的推广有利于推动税收立法、执法科学化、民主化。说理式文书将整个执法过程全程记录，有利于约束自由裁量权，实现公正执法。

　　二、推行说理式文书的难点

　　一是税务人员制作说理式文书工作量大。税务检查过程中的行政处罚，往往并不针对某一项违法行为，而是纳税人在整个检查年度中所有的违法行为，内容庞杂，取证难度大，适用的各层级法律、法规和规范性文件多种多样。查补的每一笔税金需要从纳税义务人、征税范围、课税对象、计税依据和税目税率等方面进行真实性和合法性确认，在税务检查环节推行说理式文书的工作量十分巨大。

　　二是税收争议使说理式文书撰写难度高。现行税收法律法规、规范性文件的制定，大多以堵塞征管漏洞、方便征管为出发点，在具体适用层面，存在一定的偏向性问题。如《财政部、国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》规定：“企业赠送的礼品是自产产品(服务)的，按该产品(服务)的市场销售价格确定个人的应税所得;是外购商品(服务)的，按该商品(服务)的实际购置价格确定个人的应税所得。”两种行为都是视同销售行为，理论上都应该按公允价值确定收入，但只有自产产品使用了公允价，而外购产品则使用了购入价，如果外购产品出现大幅跌价，则很容易引发纳税争议。诸如此类的政策法规在具体适用时，很难从合理性方面说服纳税人，从而增加了说理式文书的撰写难度。

　　三是税务人员对说理式文书积极性不强。说理式文书需要说事理、讲法理、论情理。一直以来，税务机关在教育培训上重实务、轻理论。多数税务人员即使熟悉具体政策，也对政策制定的本意和蕴含的法理不甚明了。加之税务机关长期以来，过于强调执法的合法性，对执法的合理性关注不够，税务人员在思想上、知识结构上并没有为推行说理式文书做好充分准备。此外，为了避免执法责任追究，税务人员更倾向于走标准化道路，对应用个性化的说理式文书缺乏积极性。

　　四是行政相对人对说理式文书需求不多。多数纳税人是税务机关的长期服务对象，在税务行政处罚决定作出前，税务机关会说明理由，纳税人会对违法事实、证据进行确认。一般情况下，最终的税务处理决定是被纳税人认同的，因此纳税人对文书本身如何撰写关注度不高。
 

　　三、推行说理式文书的建议

　　一是转变观念，科学立法。在制作说理式文书时，如何阐述法理是主要难点。征纳双方关系平等是说理式文书“有理可说”的基本要求。因此，在推行说理式文书的过程中，需要在顶层设计上转变观念，在立法合法性的基础上，更多地将纳税人权益考虑在内，着重从税收立法程序开始，引入公众参与机制，让税收法律法规更具合理性。

　　二是因势利导，分类推进。可以先从适用一般行政处罚的案件开始，训练税务人员撰写说理式文书的技能。在稽查案件中，从重大案件开始推行说理式文书，逐步推广到一般案件。在文书内容上，可以先从事理说明入手，讲解证据采集和事实确认，加强对情理的说明，讲清自由裁量权运用的原因，最后考虑法理方面的内容。

　　三是重视培训，理论先行。税务机关要改变过去重实务、轻理论的培训模式，在培训中加入法律、经济等社科类课程，邀请专家、学者讲述法学、经济学原理等，优化知识结构，培养法理性思维，使税务人员既通业务又懂理论，可以满足说理式文书的撰写要求和依法治税的新需要。

　　四是制作模版，适当过渡。在说理式文书推广初期，可以通过制作标准化文书模板，指导基层工作，使税务人员逐步适应说理式文书的制作方法，在熟练掌握制作技巧后，慢慢减少对模板的运用。待法律法规日臻完善，税务人员素质提升等条件成熟时，再逐步过渡到个性化的说理式文书。

 

　　　（来源：中国税务报）