彭怀文 / 2018-05-13 106 0 文字 大 正常 小

标签：职工教育 税法解读

声明：本文由会说作者撰写，观点仅代表个人，不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络，感谢原作者。

导读：会计上计提的职工教育经费，未实际使用支出的部分，不得税前扣除，在进行企业所得税申报时应做应纳税所得额调增。

        职工教育经费支出，是指企业为提高职工工作技能，为企业带来更多的经济利益流入，而通过各种形式提升职工素质，提高职工工作能力等方面的教育所发生的教育费支出。

        2017年5月7日，财政部、国家税务总局发布了财税（2018）51号文，将职工教育经费支出扣除比例提高至8%。

        一、职工教育经费支出的税前扣除规定

        在财税（2018）51号文出台前，涉及职工教育费支出税前扣除的规定较多，但是可以分为3种情况：按工资薪金总额的2.5%和8%扣除、按实际发生额扣除。

        （一）提高前的扣除比例2.5%——适用于大部分一般企业

        《企业所得税法实施条例》第四十二条：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后年度结转扣除。

        说明：所谓“另有规定”，就是后面所列的按照工资薪金总额的8%扣除和按实际发生额扣除。财税（2018）51号文将一般企业扣除比例从2.5%提高至8%也是属于“另有规定”。

        （二）其实在财税（2018）51号文发布前也有扣除比例8%——只是适用于高新技术企业、技术先进型服务企业等

        在财税（2018）51号文发布前，高新企业、技术先进型服务企业等早已经开始享受了8%的扣除比例，本次调整只是将范围扩大至所有行业而已。至于是那些财税文件规定，现在也没有必要去管了。

        （三）另外还有更猛的，按实际发生额100%扣除——适用于部分特定行业企业

        （1）《关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》（财税[2012]27号）：集成电路设计企业和符合条件软件企业的职工培训费用，按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。

        （2）《关于扶持动漫产业发展有关税收政策问题的通知》（财税（2009）65号）：经认定的动漫企业自主开发、生产动漫产品，可申请享受国家现行鼓励软件产业发展的所得税优惠政策。

        备注：此处优惠政策是指财税[2012]27号，即职工培训费用可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。

        （3）《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号）：核电厂操作员培训费，不同于一般的职工教育培训支出，可作为核电企业发电成本在税前扣除。

        （4）《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）：航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等空勤训练费用，根据《实施条例》第二十七条规定，可以作为航空企业运输成本在税前扣除。

        此处的这些费用虽然是可以“运输成本”，但实质就是属于典型的“职工教育经费”！

        针对职工教育经费税前扣除税务规定在财税（2018）51号文发布前是比较多，财务人员也不容易记住；现在就好办了，除开非常特殊的可以100%扣除外，其余都是8%扣除。

        二、职工教育经费列支范围

        职工教育经费列支范围在财政部、国家税务总局等11部委联合下发的《关于印发<关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见>的通知》（财建[2006]317号）有明确规定。

        （一）企业职工教育培训经费列支范围包括：

        1.上岗和转岗培训；

        2.各类岗位适应性培训；

        3.岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训；

        4.专业技术人员继续教育；

        5.特种作业人员培训；

        6.企业组织的职工外送培训的经费支出；

        7.职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出；

        8.购置教学设备与设施；

        9.职工岗位自学成才奖励费用；

        10.职工教育培训管理费用；

        11.有关职工教育的其他开支。

        （二）企业职工教育培训经费列支范围不包括：

        1.企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担，不能挤占企业的职工教育培训经费。

        2.对于企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费用中支出，避免挤占日常的职工教育培训经费开支。

        三、职工教育经费的会计处理

        根据《会计准则第9号——职工薪酬》（2014）第七条规定，企业按规定提取的职工教育经费应当在职工为其提供服务的会计期间，根据规定的计提基础和计提比例计算确定相应的职工薪酬金额，并确认相应负债，计入当期损益或相关资产成本。

        计提时：

        借：生产成本、管理费用等

            贷：应付职工薪酬——职工教育经费

        使用时：

        借：应付职工薪酬——职工教育经费

            应交税费-应交增值税（进项税额）

            贷：银行存款等

        四、职工教育经费的税会差异与纳税调整

        1.会计上计提的职工教育经费，未实际使用支出的部分，不得税前扣除，在进行企业所得税申报时应做应纳税所得额调增。

        2.职工教育经费实际支出超限部分，在当年不得税前扣除，在进行企业所得税申报时应做应纳税所得额调增。在以后年度，当年的职工教育经费实际支出和以前年度结转的未扣除职工教育经费（已经实际支出）可在比例内扣除。在以后年度如果扣除有以前年度结转的职工教育经费，则应做应纳税所得额调减。

        职工教育经费支出产生的税会差异属于暂时性差异。

        五、职工教育经费涉税风险提示

        1、企业职工教育经费列支范围不准确，将不属于职工教育经费的项目列入其中。例如：应由职工个人承担的参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育费用等在企业职工教育经费列支。

        2、企业职工教育经费未单独核算，实际上一般企业只需要在短期薪酬下面单独设置一个二级科目即可，特殊性企业还要设置三级或更多级科目进行单独核算，如上面提到的软件、动漫、航空、核电等企业。

        3、企业实际支付的合理工资薪金总额不准确，可能导致当年可以税前扣除的职工教育经费不准确。计算扣除基数的工资薪金总额是企业所得税前可以扣除的工资薪金总额，是表《A105050职工薪酬纳税调整明细表》第一行的税收金额。例如：企业认为是合理的工资薪金，但税务检查时却认定为不合理的工资薪金。

        4、企业计提未实际支出的职工教育经费不得税前扣除，如果有计提未实际使用或使用完的职工教育经费应要调增处理。

        5、企业实际发生的职工教育经费没有取得符合税收法规规定的有效凭证，这部分职工教育经费要全额调，不得参与比例限额扣除。例如：企业发生职工培训费没有取得合格的增值税发票，只取得了收款收据。

        6、特殊类型企业的全额可扣除的职工培训费必须单独核算，该类企业就会同时存在按比例扣除的职工教育经费和全额扣除的特定项目职工培训费用，一定要单独分别核算，不能混淆，否则只能全部按比例限额扣除。

        7、当年实际发生且符合税收规定的职工教育经费有可能产生时间性差异，但可以无限期向以后年度结转扣除。

（来源：中国会计视野）